Sprawozdania w jednostkach budżetowych




Pobierz 102.58 Kb.
NazwaSprawozdania w jednostkach budżetowych
strona2/3
Data konwersji17.12.2012
Rozmiar102.58 Kb.
TypDokumentacja
1   2   3

II. Rachunek zysków i strat


  1. Wariant porównawczy obliczania wyniku finansowego


Podstawowym zagadnieniem rachunkowości jest obliczenie wyniku finansowego za okres objęty sprawozdaniem. Wynik finansowy jest syntetycznym miernikiem wyników działalności jednostki. Wynik finansowy jednostki oblicza się za cały rok obrotowy w ramach zamknięcia księgi rachunkowej. Wynik finansowy oblicza się w podziale na segmenty działalności jednostki. W każdym segmencie wynik finansowy stanowi różnice pomiędzy przychodami i kosztami. Segmenty te obejmują następujące obszary działalności jednostki: zwykła (podstawowa) działalność operacyjna, pozostała działalność operacyjna, działalność finansowa, zdarzenia nadzwyczajne. Dla podstawowej działalność operacyjnej, która jest głównym obszarem działania jednostki, oblicza się wynik na sprzedaży obejmujący wynik na sprzedaży produktów i towarów i materiałów. Różne mogą być sposoby obliczenia wyniku finansowego ze sprzedaży, natomiast wynik finansowy w innych segmentach oblicza się jednorodnie, porównując przychody i koszty działalności w danym obszarze. W teorii i praktyce rachunkowości przyjęto dwa warianty obliczania wyniku finansowego: wariant porównawczy i wariant kalkulacyjny. Podkreślić należy, że określenie "wariant obliczenia wyniku finansowego" odnosi się do sposobu obliczenia wyniku ze sprzedaży. Oba warianty obliczania wyniku finansowego dają ten sam rezultat. Wynik finansowy obliczony według wariantu porównawczego ma taka sama wartość, jak wynik finansowy obliczony według wariantu kalkulacyjnego.

Zastosowanie odpowiedniego wariantu obliczania wyniku finansowego wynika z zakresu ewidencji kosztów prowadzonych w jednostkach. W jednostkach organizacyjnych sektora finansów publicznych niemajacych osobowości prawnej jako obowiązkowe wprowadzono stosowanie wariantu porównawczego obliczania wyniku finansowego, co wynika ze wzoru sprawozdania "Rachunek zysków i strat" określonego w załączniku nr 8 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 lipca 2006 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych.


Sprawozdanie "Rachunek zysków i strat" odzwierciedla zastosowany w ewidencji rachunkowej wariant obliczania wyniku finansowego. Porównawczy wariant obliczania wyniku finansowego można stosować, gdy jednostka prowadzi ewidencje kosztów tylko w układzie rodzajowym lub jednocześnie w układzie rodzajowym i kalkulacyjnym. Wykluczone jest stosowanie wariantu porównawczego obliczania wyniku finansowego w sytuacji, gdy jednostka prowadzi ewidencje kosztów tylko w układzie kalkulacyjnym. Układ rodzajowy kosztów stanowią konta zespołu 4., który w jednolitym planie kont dla jednostek budżetowych, zakładów budżetowych i gospodarstw pomocniczych jednostek budżetowych został zredukowany do jednego zbiorczego konta 400 "Koszt według rodzajów" z wydzielonym jednym kontem 401 "Amortyzacja". W związku wprowadzeniem sprawozdania "Rachunek zysków i strat". w którym wymagane są szczegółowe dane o wielkości kosztów według rodzajów, pożądane jest wprowadzenie do ewidencji księgi głównej całego zestawu kont kosztów w układzie rodzajowym. W przeciwnym przypadku jednostka będzie zobowiązana do ewidencji kosztów w układzie rodzajowym w księgach pomocniczych. Z wzoru sprawozdania "Rachunek zysków i strat" wynika, ze przy ustaleniu wyniku finansowego ze sprzedaży uwzględnić należy koszty wytwarzania produktów na własne potrzeby jednostki, czyli obrotów wewnętrznych. Opis do zasad prowadzenia poszczególnych kont zamieszczony w załączniku nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 lipca 2006 r. przypisuje funkcje ewidencji obrotów wewnętrznych kontu 760, co jest w ocenie autora zbyt daleko idącym uproszczeniem. naruszającym przejrzystość ewidencji. W związku z tym do zakładowego planu kont jednostki powinny wprowadzić konto 710 "Obroty wewnętrzne i koszty ich wy tworzenia" (numeracja konta zgodna z jednolitym planem kont), Na tym koncie po stronie Ma księguje się wartość wytworzonych we własnym zakresie produktów i usług, które są przeznaczone na potrzeby własne, darowizny i inne cele niezwiązane ze sprzedażą produktów. Wartość tych produktów przeznaczonych na cele wewnętrzne, które są przychodami wewnętrznymi, powinna być potwierdzona fakturami wewnętrznymi. Na stronie Wn konta 710 "Obroty wewnętrzne i koszty ich wytworzenia" księguje się także wartość tych produktów i usług przeznaczonych na potrzeby własne jednostki (księgowania na stronie Wn konta 710 obejmują ewidencje kosztów obrotów wewnętrznych, a występują tylko wtedy, gdy jednostka prowadzi ewidencje kosztów w układzie rodzajowym i kalkulacyjnym jednocześnie).


Istota wariantu porównawczego obliczenia wyniku finansowego jest bezpośrednie przeksięgowanie kosztów zaewidencjonowanych w zespole 4. kont na konto 860 „Straty i zyski nadzwyczajne oraz wynik finansowy". Zespól 4. kont kosztów W układzie rodzajowym dzieli koszty na jednorodne grupy rodzajowe. Jeśli jednostka prowadzi równolegle ewidencje kosztów w zespole 5. kont, koszty zaewidencjonowane na jednym z kont zespołu 4. podlegają ponownej ewidencji i rozliczeniu według kryterium podziału na poszczególne pozycje kalkulacyjne i miejsca powstawania kosztów na kontach zespołu 5. Obowiązuje prosta zasada, ze konta zespołu 4. nie korespondują z kontami zespołu 5. Ewidencja każdej operacji na kontach kosztów w zespole 4. w korespondencji z jednym kontem aktywów, pasywów lub rozrachunków wymaga równoległej ewidencji tej operacji w takiej samej kwocie na koncie 490 "Rozliczenie kosztów rodzajowych" po stronie Ma w korespondencji z jednym kontem zespołu 5. lub na koncie rozliczeń miedzy okresowych kosztów. W rezultacie suma obrotów po stronie Wn kont zespołu 4. musi być równa obrotom strony Ma konta 490 "Rozliczenie kosztów rodzajowych". Na tym koncie w wariancie porównawczym obliczania wyniku finansowego ustala się różnice stanu produktów. która jako saldo konta 490 polega przeksięgowaniu na konto 860 w ramach zamknięcia księgi rachunkowej. Na różnice stanu produktów składają się zmiany rozliczeń miedzy okresowych kosztów czynnych i biernych, zmiany stanu wyrobów gotowych i produkcji w toku. Zmiany te odpowiadają różnicy sald na końcu i na początku roku obrotowego kont ewidencjonujących rozliczenia miedzy okresowe kosztów. wyroby gotowe i produkcje w toku. Wartość salda końcowego konta 490, przed ostatecznym przeksięgowaniem na konto wyniku finansowego. kształtuje się zgodnie z następująca prawidłowością:


Saldo konta 490 = suma sald końcowych kont 500, 530, 600, 640 - suma sald początkowych kont 500, 530,600,640,


gdzie numeracja kont odpowiada przyjętej numeracji kont w planie kont stanowiącym załącznik nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 lipca 2006 r. Salda kont 500 "Produkcja podstawowa" i 530 "Produkcja pomocnicza" składają się na pozycje aktywów w bilansie B.I.1.2. "Półprodukty i produkty w toku", natomiast saldo konta 600 (po przeksięgowaniu na to konto salda konta 620) jest odwzorowane w pozycji aktywów B.I.1.3. "Produkty gotowe".


Wariant porównawczy był dotąd powszechnie stosowany szczególnie w jednostkach budżetowych, zakładach budżetowych i gospodarstwach pomocniczych jednostek budżetowych, Te jednostki, a w szczególności jednostki budżetowe. w zdecydowanej większości prowadza tylko zespól 4. kont kosztów. W sytuacji, gdy ewidencja kosztów ograniczona jest tylko do zespołu 4. kont kosztów i nie występuje potrzeba rozliczenia zmiany produktów, obliczenie wyniku finansowego ogranicza się tylko do przeksięgowania przychodów i kosztów na konto 860. Jednak w niektórych jednostkach, zwłaszcza zakładach budżetowych lub gospodarstwach pomocniczych jednostek budżetowych prowadzących działalność produkcyjna lub usługowa, występować może konieczność rozliczenia zmiany stanu produktów, co można przeprowadzić także w ramach ewidencji kosztów tylko w zespole 4. kont. Rozliczenia miedzy okresowe kosztów prowadzi się wtedy, sytuując konto 640 "Rozliczenia miedzy okresowe kosztów" "przed" kontami kosztów w układzie rodzajowym, co zapewnia ewidencje. ale tylko czynnych miedzy okresowych rozliczeń

kosztów. W takim rozwiązaniu ewidencyjnym na kontach zespołu 4. ewidencjonuje się przypadające na dany okres sprawozdawczy raty kosztów wcześniej poniesionych. natomiast nie ma możliwości ewidencji biernych rozliczeń miedzy okresowych kosztów. Aby uzyskać możliwość ewidencji biernych rozliczeń miedzy okresowych kosztów, stosuje się inny sposób ewidencji na koncie 640, które stoi "za" kontami kosztów w układzie rodzajowym, czyli ewidencja na koncie 640 jest wtórną w stosunku do ewidencji na kontach zespołu 4. Do tej ewidencji wykorzystuje się konto 490 "Rozliczenie kosztów rodzajowych". Na stronie Ma konta 490 księguje się w korespondencji z kontem 640 "Miedzy okresowe rozliczenie kosztów" wydatki (usługi), które podlegają rozliczeniu w czasie. Wydatki lub odpowiadające im zobowiązania jednostki księgowane są w całości na kontach zespołu 4. w chwili ich poniesienia. Odpisywanie kolejnych rat rozliczeń miedzy okresowych kosztów w koszty bieżących okresów księgowane jest na stronie Wn konta 490 w korespondencji ze strona Ma konta 640.

Powstanie biernych rozliczeń miedzy okresowych kosztów, np. z tytułu napraw gwarancyjnych, księguje się na koncie 640 po stronie Ma w korespondencji ze strona Wn konta 490. Odpisywanie tych rozliczeń w chwili poniesienia faktycznego wydatku zaewidencjonowanego na kontach zespołu 4. jest równolegle księgowane na kontach 640 po stronie Wn i na 490 po stronie Ma.


Podobnie prowadzi się rozliczenie zmiany stanu wyrobów gotowych (produktów), przypadku prowadzania tylko ewidencji kosztów tylko na kontach zespołu 4. Jeśli nie jest prowadzony magazyn wyrobów gotowych, ich ewidencje na koniec roku ustala się droga spisu z natury księguje na koncie 600 w korespondencji z kontem 490. Saldo konta 490 na koniec roku wyraża zmianę stanu wyrobów gotowych i jest przeksięgowane na konto 860 "Straty i zyski nadzwyczajne oraz wynik finansowy".

Jeśli stan początkowy produktów gotowych był większy na początku roku niż na koniec roku, to na koncie 490 wystąpi saldo Wn oznaczające zmniejszenie stanu produktów gotowych, natomiast w przeciwnym przypadku - saldo Ma oznaczające zwiększenie stanu produktów gotowych.


W sytuacji, gdy jednostka prowadzi magazyn wyrobów gotowych, natomiast nie prowadzi ewidencji kosztów w zespole 4. kont, przychód wyrobów gotowych do magazynu księguje się na koncie 600 po stronie Wn w korespondencji z kontem 490. W przeciwieństwie do ewidencji stanu wyrobów gotowych na podstawie okresowej inwentaryzacji, rozchód i przychód wyrobów gotowych z magazynu księguje się na bieżąco na podstawie dokumentów gospodarki magazynowej. Rozchód wyrobów gotowych z magazynu jest ewidencjonowany na koncie 600 po stronie Ma

w korespondencji z kontem 700, na którego stronie Wn wykazuje się koszt własny wyrobów gotowych. Z kolei saldo Wn konta 700 w ramach zamknięcia księgi rachunkowej jest przeksięgowywane na stronę Wn konta 490.


Przeznaczenie wyrobów gotowych na inne cele, np. budowy środków trwałych, będzie księgowane na koncie ewidencjonującym koszty obrotów wewnętrznych (strona Wn konta 710, jak wcześniej określono zasady ewidencji obrotów wewnętrznych). Równolegle zaewidencjonowane zostaną przychody wewnętrzne z tytułu przekazania wyrobów gotowych na cele budowy środków trwałych na stronie Ma konta 710 w korespondencji z kontem 080 "Środki trwale w budowie".


Przychody netto ze sprzedaży zewnętrznej ewidencjonuje się według faktycznych uzyskanych cen sprzedaży .netto, natomiast przychód i rozchód wyrobów gotowych wycenia się według cen ewidencyjnych wyrobów gotowych. Ceny ewidencyjne wyrobów gotowych ustala się na podstawie kalkulacji kosztów jednostkowych wytworzenia, obejmujących koszty bezpośrednie i uzasadniona rozmiarami produktu cześć kosztów pośrednich z wyjątkiem kosztów ogólnozakładowych i kosztów sprzedaży. Gdy ewidencja kosztów nie jest prowadzona w układzie kalkulacyjnym kont kosztów, należy przeprowadzić odpowiednie szacunki kosztów ogólnozakładowych i sprzedaży. Przychody ze sprzedaży wewnętrznej (obroty wewnętrzne) wycenia się tak samo, jak koszty ich wytworzenia w cenach wewnętrznych wyrobów (produktów) gotowych.


  1. Zamkniecie księgi rachunkowej jednostki budżetowej


Zamkniecie ksiąg rachunkowych jednostek budżetowych oprócz obliczenia wyniku finansowego obejmuje także rozliczenie przed końcem roku z otrzymanych środków z rachunku budżetu na wydatki jednostki budżetowej oraz rozliczenie z pobranych dochodów budżetowych. Do końca roku niewykorzystane środki, jakie otrzymała jednostka budżetowa na wydatki, jak również wszystkie pobrane dochody powinny być przekazane na rachunek budżetu. Jednocześnie w ramach rozliczenia z budżetem jednostki budżetowej okresowo, a więc i na koniec roku, księguje się sprawozdania o realizowanych dochodach i poniesionych wydatkach. Te pierwsze zmniejszają fundusz jednostki z racji ich przekazania na rachunek budżetu, natomiast wydatki zwiększają fundusz jednostki jako źródło zasilania finansowego jednostki budżetowej.


Ustalony na podstawie zamknięcia księgi rachunkowej wynik finansowy nie może być miernikiem efektywności działalności jednostki budżetowej. Z reguły, w jednostkach budżetowych wynik finansowy jest ujemny, gdyż poniesione koszty zdecydowanie przewyższają osiągnięte przez jednostkę przychody. Jednostka budżetowa w realizacji swoich statutowych celów ponosi koszty, które nie mogą być równoważone przychodami. Wynik finansowy w jednostkach budżetowych ma tylko znaczenie bilansowe. Przeksięgowanie wyniku finansowego po zatwierdzeniu bilansu na konto 800 "Fundusz jednostki" powoduje zmianę funduszu jednostki o różnice uzyskanych przychodów i poniesionych kosztów. Na schemacie ewidencyjnym nr 7 przedstawiono przykład liczbowy typowych księgowań związanych z zamknięciem księgi rachunkowej w jednostce budżetowej. Zastosowano wariant porównawczy obliczania wyniku finansowego. w sytuacji gdy koszty działalności jednostki ewidencjonowane są tylko w zespole 4. kont kosztów.


Po przeprowadzeniu księgowań (jak przedstawione na schemacie nr 7) konta przychodów i kosztów oraz konta, na których ewidencjonuje się dotacje, czyli konta zespołu 4., 750,760,810 będą miały zbilansowane obroty stron i nie będą wykazywać sald końcowych. Konta rozliczenia dochodów i wydatków budżetowych 222 i 223 mogą w wyjątkowych sytuacjach wykazywać salda związane z nie rozliczeniem otrzymanych środków budżetowych na wydatki i zrealizowanymi, a nie przekazanymi do budżetu dochodami. Salda rozliczeń z budżetem wynikać mogą z różnych problemów technicznych rozliczenia, jednak typowy jest stan, gdy jednostki budżetowe rozliczają się do końca roku z budżetem. Przeksięgowanie dochodów i wydatków przeprowadza się za okresy kwartalne, a za ostatni kwartał pod data ostatniego dania roku budżetowego, na podstawie sprawozdań jednostek budżetowych Rb-27 i Rb-28 (Rb~27S i Rb~28S). Analogicznemu rozliczeniu na koniec roku podlegają wydatki i dochody ze środków pomocowych, jeśli jednostka budżetowa rozlicza te środki za pośrednictwem prowadzonego przez siebie rachunku bankowego środków pomocowych, co ma miejsce w przypadku państwowych jednostek budżetowych. W samorządowych jednostkach budżetowych środki z funduszy pomocowych rozliczane są najczęściej w budżecie, a dysponentem środków pomocowych jest organ wykonawczy. W tym drugim przypadku wpływ środków funduszy pomocowych na aktywa i pasywa jednostki budżetowej będzie znajdował odbicie w kosztach i zwiększeniu majątku trwałego jednostki budżetowej, co zostanie szczegółowo wyjaśnione w następnym rozdziale.


Księgowania w ramach zamknięcia ksiąg rachunkowych jednostki budżetowe;, pokazane na schemacie ewidencyjnym nr 7, przeprowadzono zgodnie z wymogami planu kont stanowiącego załącznik nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 lipca 2006 l'. W sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu parostwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych

jednostek sektora finansów publicznych, jednak dodatkowego komentarza wymagają zasady księgowania na niektórych kontach, określone w załączniku nr 2 do rozporządzenia, w celu zrozumienia mechanizmu kształtowania wyniku finansowego i funduszu jednostki w jednostce budżetowej.. Ewidencja księgowa na niektórych kontach mogłaby być nawet pominięta, w celu osiągnięcia większej rzetelności i przejrzystości ewidencji aktywów i pasywów i obliczenia wyniku finansowego. Przykładem może być ewidencja na koncie 810 "Dotacje budżetowe i środki na inwestycje". Konto 810 jest kontem specyficznym, występuje tylko w jednostkach budżetowych i służy do prowadzenia ewidencji dotacji przekazanych gospodarstwom pomocniczym jednostek budżetowych lub zakładom budżetowym oraz ewidencji wydatków inwestycyjnych z budżetu ponoszonych przez jednostki budżetowe. Druga z wymienionych funkcji konta 810, czyli ewidencja wydatków na budowę środków trwałych, jest zbędna, gdyż szczegółowa ewidencje wydatków inwestycyjnych prowadzi się na kontach pomocniczych do konta 130 "Rachunek

bieżący jednostki budżetowej". Skutkiem księgowania w ciągu roku na koncie 810 wydatków inwestycyjnych jednostki budżetowej jest zwiększenie, bez uzasadnienia. funduszu jednostki, który po przeksięgowaniu salda konta 810 na koniec roku osiąga właściwą wartość.

Prowadzenie ewidencji wydatków inwestycyjnych sfinansowanych z dochodów własnych jednostki budżetowej na koncie 740 "Dotacje i środki na inwestycje" oraz amortyzacji na koncie 761 "Pokrycie amortyzacji" także przejściowo zniekształca stan wyniku finansowego i funduszu jednostki, co zostanie wyjaśnione w następnym podrozdziale.


3.Zasady sporządzenia rachunku zysków i strat


Wzór "Rachunku zysków i strat" dla jednostek organizacyjnych sektora finansów publicznych nie mających osobowości prawnej został przedstawiony w załączniku nr 8 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 lipca 2006 L W sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych. Układ pozycji tego sprawozdania jest oparty na wzorze sprawozdania "Rachunek zysków i strat" przedstawionym w załączniku nr 1 do ustawy o rachunkowości. Taka sama jest struktura "Rachunku zysków i strat" w obu wzorach sprawozdania i odpowiada podziałowi na segmenty obliczania wyniku finansowego przedstawionemu wart. 42 ustawy o rachunkowości. Różnice polegają na wprowadzeniu do wzoru sprawozdania jednostek budżetowych, zakładów budżetowych i gospodarstw pomocniczych dodatkowych pozycji wynikających ze specyfiki gospodarki finansowej tych jednostek. W tym kontekście należy stwierdzić, ze plan kont dla jednostek budżetowych, zakładów budżetowych i gospodarstw pomocniczych nie zapewnia bezpośredniego przełożenia obrotów (sald przed ostatecznym przeksięgowaniem na konto 860) poszczególnych kont przychodów i kosztów, na pozycje sprawozdania. co może stanowić dodatkowa trudność przy sporządzeniu sprawozdania.


Przy sporządzaniu sprawozdania "Rachunek zysków i strat" obowiązuje generalna zasada, w myśl której wynik finansowy netto wykazany w sprawozdaniu i stanowiący końcowe wyliczenie ze wszystkich pozycji przychodów i kosztów (zysków i strat nadzwyczajnych) ujętych w sprawozdaniu odpowiada saldu końcowemu konta 860 "Straty i zyski nadzwyczajne oraz wynik finansowy". Poszczególne pozycje sprawozdania "Rachunek zysków i strat" stanowią części obrotów stron Wn i Ma konta 860. Te części obrotów odpowiadają zapisom przeksięgowania sald kont przychodów i kosztów na konto 860 w ramach zamknięcia księgi rachunkowej. Kontu 860 przypisano dodatkowo funkcje bezpośredniej ewidencji zysków i strat nadzwyczajnych, w wyniku czego nie musza być przeksięgowywane na koniec roku obrotowego.


Główny problem ze sporządzeniem sprawozdania "Rachunek zysków i strat" polega na tym, ze plan kont dla jednostek budżetowych, zakładów budżetowych i gospodarstw pomocniczych nie jest przystosowany do sporządzenia tego sprawozdania, a z drugiej strony to sprawozdanie w wersji przedstawionej w załączniku nr 1 do! ustawy o rachunkowości nie uwzględnia specyfiki działania jednostek sektora finansów publicznych, w szczególności jednostek budżetowych. Wprowadzenie do wzoru "Rachunku zysków i strat" dla jednostek organizacyjnych tylko pewnych specyficznych dla nich pozycji nie rozwiązuje tych problemów. Z powodu takich trudności w przypadku jednostki budżetowej występuje konieczność podziału obrotów niektórych kont przychodów w celu zaliczenia ich do różnych pozycji sprawozdania, a co więcej - nie może być do końca zachowana zasada współmierności przychodów i kosztów.


Sprawozdanie "Rachunek zysków i strat" ma budowę segmentowa odpowiadająca sposobowi ustalania wyniku finansowego według wariantu porównawczego. Ten sposób powinien znajdować odzwierciedlanie w planie kont. aby zapewnić współmierność przychodów i kosztów oddzielnie w ramach każdego segmentu. Dla każdego segmentu w sprawozdaniu "Rachunek zysków i strat" ustala się wynik działalności (zysk lub stratę) poprzez zestawienie przychodów w danym segmencie i odpowiadających im kosztów oraz obliczenie różnicy pomiędzy przychodami

i kosztami. Powyższe zestawienia i obliczenia wykonuje się na podstawie obrotów stron odpowiednich kont, właściwie ich sald przed ostatecznym przeksięgowaniem w ramach zamknięcia ksiąg rachunkowych. W dalszym ciągu wykładu przez saldo konta przychodów lub kosztów należy właśnie rozumieć saldo konta przed przeksięgowaniem, a nie saldo końcowe, które na kontach przychodów i kosztów nie

występuje, gdyż obroty stron tych kont bilansują się w wyniku ostatecznego ich przeksięgowania na konto 860. Takim tez znaczeniem określenia "saldo konta przychodów lub kosztów" posługuje się komentarz do zasad funkcjonowania kont przychodów lub kosztów przedstawiony w załączniku nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 lipca 2006 r. W przypadku planu kont dla jednostek budżetowych, zakładów budżetowych i gospodarstw pomocniczych zastosowano łączne konta dla przychodów i kosztów, np. 750 "Przychody i koszty finansowe", co skutkuje tym, ze te konta maja dwa salda przed przeksięgowaniem.


Pierwszy segment "Rachunku zysków i strat" dotyczy zwykłej działalności operacyjnej, dla której ustala się wynik ze sprzedaży produktów (wyrobów gotowych i usług) oraz towarów i materiałów w częściach sprawozdania oznaczonej literami I A, B i C, (części sprawozdania oznaczone literami są jednocześnie pozycjami sprawozdania). W części "Rachunku zysków i strat" oznaczonej litera A. "Przychody ze sprzedaży i zrównane z nimi" ujmuje się przychody ze sprzedaży w kategoriach netto, tzn. bez należnego podatku VAT, tak zresztą, jak są ewidencjonowane na kontach przychodów. Z pozycji A. I. "Przychody netto ze sprzedaży produktów" wyszczególniono pozycje A.I.1. "Dotacje zaliczane do przychodów (podmiotowe, przedmiotowe, na pierwsze wyposażenie w środki obrotowe)". Wykazanie w tej pozycji tak szerokiego spektrum dotacji należy potraktować za rozwiązanie niewłaściwe, gdyż w tej p6zycji powinny być wykazane tylko dotacje przedmiotowe, czyli dotacje do

produkcji (świadczonych usług) liczone na jednostkę produkcji (usług). Dotacje na pierwsze wyposażenie w środki obrotowe zalicza się zgodnie z ustawa o rachunkowości do pozostałych przychodów operacyjnych, ale skoro przyjęto taka klasyfikacje dotacji, jak we wzorze sprawozdania, to nie pozostaje nic innego, jak zaliczać dotacje da pierwsze wyposażenie do pozycji A.U. "Rachunku zysków i strat". Równocześnie należy mięć świadomość, ze zaliczenie tych dotacji do przychodów I ze sprzedaży może wypaczać rachunek zysków i strat. Dotacje podmiotowe maja właściwie nieokreślony charakter, gdyż stanowią rodzaj subwencji dla jednostki. Tylko z uwagi, ze finansują działalność bieżąca, można uznać je wyjątkowo za cześć przychodów ze sprzedaży, co uczyniono we wzorze sprawozdania. Dotacje te są wykazane na koncie 740 "Dotacje i środki na inwestycje". Jednoznacznie nie należy wykazywać w pozycji A.U. sprawozdania dotacji celowych (inwestycyjnych). W pozycji A.II. "Zmiana stanu produktów" wykazuje się saldo konta 490 "Rozliczenie kosztów" przeksięgowane na konto 860. W pozycji sprawozdania A.III. "Koszty

wytworzenia produktów na własne potrzeby" przedstawia się obroty wewnętrzne, które muszą być ewidencjonowane na koncie do tego celu utworzonym lub na koncie 760, jak stanowi plan kont. Na koniec roku saldo konta "Obroty wewnętrzne" (lub cześć salda Ma konta 760) przeksięgowuje się na stronę Ma konta 860.


Pozycja "Rachunku zysków i strat" A.IV. "Przychody ze sprzedaży towarów i materiałów" obejmuje wykazane na koncie 730 po stronie Ma przychody ze sprzedaży towarów oraz wykazane na stronie Ma konta 760 przychody ze sprzedaży materiałów. W tym drugim przypadku należy wydzielić z salda Ma konta 760 podlegającego przeksięgowaniu na konto 860 przychody ze sprzedaży materiałów, ewidencjonowane na koncie 760 obok innych przychodów.


Specyficzna pozycja sprawozdania jest pozycja A.V. "Pozostałe dochody budżetowe". Z informacji uzyskanych w Ministerstwie Finansów wynika. ze w tej pozycji wykazuje się dochody podatkowe realizowane przez urzędy jednostek samorządu terytorialnego i inne dochody budżetowe uzyskane na podstawie decyzji administracyjnych. Wprowadzenie do sprawozdania "Rachunek zysków i strat" dochodów

budżetowych tej pozycji należy potraktować jako rozwiązanie nadzwyczajne, gdyż "Rachunek zysków i strat" jest sprawozdaniem z przychodów i kosztów, a dochody budżetowe są zupełnie inna kategoria nie uczestnicząca w ustaleniu wyniku finansowego jednostki. Aby uzyskać zgodność całego sprawozdania z wynikiem finansowym jednostki w pozycji A.V. należy wykazywać wymienione dochody, ale w ujęciu memoriałowym, co oznacza, ze właściwie chodzi o niektóre przychody ewidencjonowane na kontach 750 "Przychody i koszty finansowe" (dochody podatkowe) lub 760 "Pozostałe przychody i koszty" (inne dochody budżetowe uzyskane na podstawie decyzji administracyjnych). Ta pozycja wystąpi tylko w jednostkach budżetowych.


W części B. "Koszty działalności operacyjnej" sprawozdania "Rachunek zysków i strat" wykazuje się koszty zaewidencjonowane w zespole 4. kont "Koszty w układzie rodzajowym" oraz wartość sprzedanych towarów ujęta na koncie 730 i wartosc sprzedanych materiałów zaewidencjonowana na koncie 760 (cześć salda Wn). Układ sprawozdania "Rachunek zysków i strat" wskazuje na potrzebę wprowadzenia do zakładowego planu kont księgi głównej kont odpowiadających poszczególnym rodzajom kosztów, tak jak wykazane w pozycjach B. (I - XI).


W pozycji B.IX. "Udzielone dotacje" wykazuje się dotacje przekazane jednostkom nie zaliczanym do sektora finansów publicznych ewidencjonowane na koncie 400 i dotacje przekazane samodzielnie bilansującym oddziałom zakładów budżetowych zaewidencjonowanym na stronie Wn konta 740. W tej pozycji sprawozdania, jak również w innych pozycjach "Rachunku zysków i strat" nie wykazuje się dotacji

przekazanych zakładom budżetowym, i gospodarstwom pomocniczym, które księguje się na koncie 810 "Dotacje budżetowe oraz środki z budżetu na inwestycje".


W części B. rachunku zysków strat występują także pozycje dodatkowe BX. "Inne świadczenia finansowane z budżetu" oraz B.XI. "Inne obciążenia", na których można wykazać koszty ewidencjonowane na kontach zespołu 4. nie zaliczane do żadnej innej pozycji w części 13 sprawozdania. Przepisy prawa w zakresie gospodarki finansowej, jak również regulacje rachunkowości budżetowej nie wymieniają szczególnych

rodzajów kosztów mających odzwierciedlenie w tych pozycjach. Problem rachunku kosztów dla jednostek budżetowych polega na braku związku wielu grup wydatków (kosztów) z klasycznym układem kosztów zastosowanym w rachunkowości budżetowej i wzorze sprawozdania. W związku z tym proponuje się, aby w pozycjach BX. i B.XI. prezentować m.in. świadczenia rodzinne, zasiłki socjalne, diety dla radnych, stypendia dla studentów. Te szczególne grupy kosztów należy wydzielić w ramach zespołu 4. kosztów i prezentować odrębnie w pozycjach BX. i B.XI. sprawozdania, co wymaga stosownych zmian regulacji wewnętrznych prowadzenia rachunkowości. Dla tych szczególnych grup kosztów jednostek budżetowych także trudno zastosować zasadę współmierności, gdyż nie odpowiadają im przychody, ale związek kosztów z podstawowa działalnością operacyjna predysponuje je do wykazania w pozycji BX. lub BXI. sprawozdania.


W pozycji C. "Rachunku zysków i strat" wykazuje się zysk (stratę) ze sprzedaży jako różnice pozycji A. i pozycji B. "Rachunku zysku i strat". Pozycja C. wyraża wynik na zwykłej (podstawowej) działalności operacyjnej.


W części D. "Rachunku zysków i strat" podaje się przychody zaliczane do pozo- I starych przychodów operacyjnych. Pozycja D.I. "Zysk ze zbycia nie finansowych składników majątku" obejmuje tylko przychody ze sprzedaży składników nie finansowego majątku trwałego, natomiast pomija się nie umorzona wartosc sprzedanych środków trwałych, jak stanowi plan kont. Wartosc bieżąca sprzedanych środków trwałych odnosi się na zmniejszenie funduszu jednostki, co stanowi naruszenie zasady współmierności kosztów i przychodów. Analogicznie ustala się zysk na sprzedaży składników wartości niematerialnych i prawnych. Zysk na sprzedaży nie finansowych aktywów trwałych ustala się na koncie 760, gdzie na stronie Ma wykazuje się przychody ze sprzedaży. W zakładach budżetowych i gospodarstwach pomocniczych wykazuje się tylko te cześć zysku odpowiadająca przychodom, które nie podlegają przekazaniu do budżetu, co wynika z komentarza do zasad funkcjonowania

konta 760 przedstawionych w załączniku nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 lipca 2006 r.


W pozycji D.II. "Dotacje" mogłyby być wykazane tylko dotacje celowe (inwestycyjne), gdyż pozostałe rodzaje dotacji (przedmiotowe, podmiotowe i na pierwsze wypłoszenie w środki obrotowe) prezentuje się w pozycji AI.1 sprawozdania, ale według zasad rachunkowości budżetowej przedstawionych w załączniku nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów (opis do zasad funkcjonowania konta 800), dotacje

na zakup lub budowę składników majątku trwałego w zakładach budżetowych zasilają bezpośrednio fundusz jednostki. Jednostki budżetowe i ich gospodarstwa pomocnicze w ogóle nie otrzymują dotacji inwestycyjnych. W tej sytuacji trudno określić, jaki rodzaj dotacji ma być ujęty w pozycji D.II. sprawozdania. Pozycja D.II. sprawozdania może dotyczyć jakichś szczególnych przypadków dotacji ewidencjonowanych

na koncie 760.


Oceniając sposób księgowania dotacji inwestycyjnych w zakładzie budżetowym, przyjęty w zasadach rachunkowości budżetowej, stwierdzić należy jego niezgodność z przepisami ustawy o rachunkowości. Według przepisu art. 41 ust. 2 ustawy o rachunkowości, środki pieniężne, a wiec dotacje otrzymane na cele inwestycyjne, księguje się na koncie rejestrującym miedzy okresowe rozliczenia przychodów i stopniowo równolegle do naliczanego umorzenia przeksięgowuje się ratami na konto 760 w "Rachunku zysków i strat" wykazuje się właśnie raty dotacji przeksięgowane

na konto 760 w roku sprawozdawczym.


Do pozostałych przychodów, operacyjnych zaliczono także saldo konta 761 "Pokrycie amortyzacji", chociaż nic ma merytorycznego związku pokrycia amortyzacji z ta grupa przychodów. W pozycji D.1V. ,.Inne przychody operacyjne" wykazuje się wszystkie pozostałe przychody operacyjne zaewidencjonowane na stornie Ma konta

760 nieujęte w innych pozycjach sprawozdania.


W części E. sprawozdania "Pozostałe koszty operacyjne" wykazuje się w pozycji E.I. wydatki na inwestycje (budowę lub zakup środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych) sfinansowane ze środków rachunku dochodów własnych lub dochodów własnych zakładów budżetowych, które są ewidencjonowane na stronie Wn konta 740. Wprowadzenie do rachunkowości budżetowej oryginalnego rozwiązania, traktującego wydatki na inwestycje jako koszty, skutkowało zaliczeniem tych wydatków do pozostałych kosztów operacyjnych. W pozycji EJI. "Pozostałe koszty operacyjne" przedstawia się właściwe pozostałe koszty operacyjne wykazane na stronie Wn konta 760.


Pozycja F. wyraża zysk (stratę) na działalności operacyjnej, jako wynik pozycji C + D - F.


W części G. sprawozdania wykazuje się przychody finansowe, które ewidencjonuje się na stronie Ma konta 750. Pamiętać należy, ze przychody podatkowe i inne przychody odpowiadające dochodom uzyskanym na podstawie decyzji administracyjnej, które ewidencjonuje się na koncie 750, są przedstawiane w pozycji sprawozdania A.V.


Cześć E. sprawozdania dotyczy kosztów finansowych księgowanych na stronie Wn konta 750.


Działalność operacyjna wraz działalnością finansowa stanowią działalność gospodarcza jednostki, której wynik w "Rachunku zysków i strat" przedstawia się w pozycji "Zysk (strata) z działalności gospodarczej" (F + G - H).


W części sprawozdania J. "Wynik zdarzeń nadzwyczajnych" przestawia się w pozycjach J.I. "Zyski nadzwyczajne" i J.II. "Straty nadzwyczajne". Zyski i straty nadzwyczajne przedstawia się bezpośrednio na koncie 860. Do zysków nadzwyczajnych zalicza się odszkodowania z tytułu strat losowych, natomiast do strat nadzwyczajnych skutki finansowe zdarzeń nadzwyczajnych, takich jak pożary, wypadki.


W rezultacie obliczeń wynikających z powyższych pozycji rachunku zysku i strat wykazuje się w pozycji K. "Zysk (strata) brutto" jako różnice pozycji I - J (obie pozycje maja wartosc dodatnia).


Pozycje L., I., M. stanowią zmniejszenia wyniku finansowego brutto z tytułu podatku dochodowego (pozycja L.) i pozostałych zmniejszeń zysku (zwiększenia, straty) lub zmniejszenia nadwyżki środków obrotowych (pozycja M. sprawozdania). Zwraca się uwagę, ze w pozycji M. nie wykazuje się przekazanych środków z tytułu nadwyżki środków obrotowych ani odpisów z zysku przeprowadzanych w ciągu roku, które stanowią odpisy z zysku netto, a nie zmniejszenie wartości zysku netto. To trzeba podkreślić, gdyż nazwa pozycji M. może sugerować, ze zysk zmniejsza się o nadwyżkę środków obrotowych. Cały rachunek kończy pozycja N. "Zysk (strata) netto (K - L - M)"; która powinna odpowiadać saldu końcowemu konta 860 "Straty i zyski nadzwyczajne oraz wynik finansowy".


1   2   3

Powiązany:

Sprawozdania w jednostkach budżetowych iconInstrukcja opracowania zasad (polityki) rachunkowości w jednostkach budżetowych

Sprawozdania w jednostkach budżetowych iconZasady obiegu oraz kontroli sprawozdań budżetowych I finansowych (bilansów) w Urzędzie m st. Warszawy I jednostkach organizacyjnych m st. Warszawy

Sprawozdania w jednostkach budżetowych iconWykaz zadań budżetowych Wersja Jednostek budżetowych Powiatu

Sprawozdania w jednostkach budżetowych iconWykaz zadań budżetowych Wersja Jednostek budżetowych Gminy

Sprawozdania w jednostkach budżetowych iconWykaz zadań budżetowych Wersja Jednostek budżetowych Gminy

Sprawozdania w jednostkach budżetowych iconSprawozdaniem, I sprawozdania z działalności Ubezpieczeniowego Funduszu Gwarancyjnego w przypadku ogłoszenia upadłości zakładu ubezpieczeń, w tym terminy ich składania oraz niezbędne dane, jakie powinny zawierać te sprawozdania

Sprawozdania w jednostkach budżetowych icon2. 4 zwolnienia w jednostkach

Sprawozdania w jednostkach budżetowych iconUchwała gk zhp nr 12/2006 z dnia 4 kwietnia 2006 r w sprawie zatwierdzenia sprawozdania z działalności, w tym sprawozdania finansowego Muzeum Harcerstwa za 2005 r oraz podziału wyniku finansowego

Sprawozdania w jednostkach budżetowych iconPrzedrostki stosowane w jednostkach miar układu si

Sprawozdania w jednostkach budżetowych iconRaport z badań pt. Ewaluacja w małopolskich jednostkach samorządu terytorialnego

Umieść przycisk na swojej stronie:
Rozprawki


Baza danych jest chroniona prawami autorskimi ©pldocs.org 2014
stosuje się do zarządzania
Rozprawki
Dom